非货币交易如何缴纳企业所得税

『壹』 企业发生非货币性资产交换,企业所得税上是否应当做视同销售处理，如何确认销售收入

一、根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(中华人民共和国国务院令第512号)第二十五条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”
二、根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828）规定：“二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。
（一）用于市场推广或销售；
（二）用于交际应酬；
（三）用于职工奖励或福利；
（四）用于股息分配；
（五）用于对外捐赠；
（六）其他改变资产所有权属的用途。
三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。
四、本通知自2008年1月1日起执行。对2008年1月1日以前发生的处置资产，2008年1月1日以后尚未进行税务处理的，按本通知规定执行。”
二、根据《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第80号)规定：“......二、企业移送资产所得税处理问题
企业发生《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条规定情形的，除另有规定外,应按照被移送资产的公允价值确定销售收入。
三、施行时间
本公告适用于2016年度及以后年度企业所得税汇算清缴。
《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第三条同时废止。”

『贰』 企业以非货币性资产对外投资，如何进行企业所得税处理

企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。
①非货币性资产转让所得：对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额。
②确认转让收入的实现：应于投资协议生效并办理股权登记手续时。
③取得被投资企业的股权：应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。

『叁』 企业非货币资产交换怎么进行纳税调整

非货币性资产交换是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。判断非货币性资产交换的参考比例为25％，即：从收取补价方看，如果收取的货币性资产占换出资产公允价值的比例低于或等于25％；从支付补价方看。如果支付的货币性资产占换出资产的公允价值与支付补价之和的比例低于或等于25％，均确认为非货币性资产交换。

一、新准则关于非货币性交换计量的规定与现行税法的差异

（一）新准则规定2006年2月15日颁布的《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》准则（以下简称新准则）对资产计量基础、交易损益的确认等方面作了新的规定。相对于2001年1月18日修订的《企业会计准则——非货币性交易》变化较大。对于换入资产入账价值的计量，新准则规定了两种计量基础：公允价值和历史成本。当非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值为基础进行计量。如果不能同时满足以下两个条件，则换入资产以历史成本为基础进行计量。

1该项交换具有商业实质。

非货币性资产交换的会计处理究竟是采用账面价值还是公允价值计价，关键在于对非货币性资产交换是否具有商业实质的判断。新准则借鉴国际会计准则的规定，对商业实质的判断标准一是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同；二是换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。能够满足以上两个条件之一的非货币性资产交换具有商业实质。同时，在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时。企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

2换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：

（1）换入或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以资产市场价格为基础确定其公允价值。

（2）换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

（3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。

以公允价值为基础进行计量时，在会计上应确认损益。而以历史成本为基础进行计量时。则不确认损益。如果在交换过程中发生补价，则分以下情况进行处理：（1）支付补价方，应以换出资产的公允价值或账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费。作为换入资产的入账成本；（2）收到补价方，应以换出资产的公允价值或账面价值减去收取的补价，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账成本。

（二）新准则与税法的差异两者之间的差异从新准则规定的两种确认基础上分别进行说明。

1新准则规定，具有商业实质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换以公允价值计价。采用公允价值计量换入资产的会计处理的实质是：由于不确认收到补价所包含的收益或损失。在将换出资产的公允价值与其账面价值之间的差额计入损益的同时，也就是将换出资产的转让收益计入了换入资产的成本。

按照相关税法的规定。以非货币性资产换取其他非货币性资产。实际上是一种有偿出让资产的行为，只不过换取的不是货币，而是货物或其他经济利益。应将非货币性资产交换分解为出售或转让持有的非货币性资产和购置新的非货币性资产两项经济业务进行税务处理，分别计算缴纳相应的流转税和所得税。具体来说，非货币性资产交换双方在交易时。作视同销售处理。按照换出资产的公允价值（计税价格）与计税成本之间的差额计算转让过程中的所得或损失。并且，税法规定，在交换过程中涉及到的相关税费，可抵减应纳税所得额。因此，应纳税所得额=换出资产的公允价值一换出资产的计税成本一相关税费。

两者存在差异的原因在于换出资产的账面成本与计税成本可能不一致。企业发生非货币性资产交换时。会计处理是按公允价值与账面成本确认损益；而税法是按公允价值和计税成本的差额计算应纳税所得额，当换出资产的账面成本与计税成本不一致时，两者之间的差额应该根据实际情况进行调整。

2新准则规定，不同时满足具有商业实质及公允价值能够可靠计量这两个条件的非货币性资产交换，以换出资产的账面价值计量且不确认当期损益。在这种情况下，会计与税法差异较大。

按税法规定。换出资产需先按出售或转让原有资产计算损益，并以换出资产的账面价值对换入资产计价。但在换出资产时，换出资产方会计上未产生损益，两者之间的差额应按税法确认的标准调整应纳税所得额。

由此可见，对于非货币性资产交换，会计与税务处理存在明显的差异。对于会计处理的结果。企业应按照所得税法的规定进行调整。对企业来讲，采用新会计准则，将会对换入资产的成本、损益的计量产生什么影响？如何进行所得税纳税调整？本文将结合案例对此进行探讨。

二、案例分析

（一）交换过程中不涉及补价例1：2007年4月，经A、B两公司协商，A公司以其账面的一项专利权与B公司的一间仓库交换。A公司专利权账面价值为90万元，公允价值为100万元；B公司仓库账面原价为110万元，已提折旧20万元，公允价值为100万元。A公司按“转让无形资产”税目缴纳营业税5万元（100x5％）；B公司按“销售不动产”税目缴纳营业税5万元（100x5％）。假设A、B两公司扣除该项非货币性资产交换影响之后。当期应纳税所得额均为500万元。所涉及资产均未计提减值准备，整个交易中除营业税以外没有发生其他相关税费。

A公司的相关处理为：

1若以历史成本作为计量属性：换入资产的成本=90+5=95（万元）

会计分录：

借：固定资产——仓库95

贷：无形资产——专利权90

应交税费——应交营业税5

纳税调整：根据税法规定，应纳税所得额=100-90-5=5（万元）。而在会计处理过程中。没有确认损益。两者产生差异5万元。在进行纳税申报时，应调增应纳税所得额5万元。最终应纳税所得额为505万元。

2若以公允价值作为计量属性：换入资产的成本=100+5=105（万元）

会计分录：

借：固定资产——仓库105

贷：无形资产——专利权90

应交税费——应交营业税5

营业外收10

纳税调整：根据税法规定，应纳税所得额=100-90-5=5（万元），而在会计处理过程中，已确认损益10万元，两者产生差异10-5=5（万元）。在进行纳税申报时，应调减应纳税所得额5万元，最终应纳税所得额=500+10-5=505（万元）。

B公司的相关处理为：

1若以历史成本作为计量属性：换入资产的成本=90+5=95（万元）

会计分录：

借：固定资产清理90

累计折旧20

贷：固定资产一仓库110

借：无形资产——专利权95

贷：固定资产清理90

应交税费——应交营业税5

纳税调整：同A公司

2若以公允价值作为计量属性：换入资产的成本=100+5=105（万元）

会计分录：

借：固定资产清理90

累计折旧20

贷：固定资产——仓库110

借：无形资产——专利权105

贷：固定资产清理90

应交税费——应交营业税5

营业外收入10

纳税调整：同A公司

（二）交换过程中涉及补价例2：若A公司的专利权账面价值为90万元。公允价值110万元，则A公司缴纳5，5万元（110x5％）的营业税，B公司以仓库及支付补价10万元为对价交换A公司专利权。其他条件同例1.

A公司的相关处理为：

1若以历史成本作为计量属性：换入资产的成本=90+5.5-10=85.5（万元）

会计分录：

借：固定资产——仓库85.5

银行存款10

贷：无形资产——专利权90

应交税费——应交营业税5.5

纳税调整：根据税法规定，应纳税所得额=110-90-5.5=14.5（万元），而在会计处理过程中，没有确认损益，两者产生差异14.5万元。在进行纳税申报时，应调增应纳税所得额14.5万元，最终应纳税所得额514.5万元。

2若以公允价值作为计量属性：换入资产的成本=110+55-10=105.5（万元）

会计分录：

借：固定资产——仓库105.5

银行存款10

贷：无形资产——专利权90

应交税费——应交营业税5.5

营业外收入20

纳税调整：根据税法规定。应纳税所得额=110-90-5.5=14.5（万元），而在会计处理过程中，已确认损益20万元，两者产生差异5.5万元。在进行纳税申报时，应调减应纳税所得额5.5万元，最终应纳税所得额=500+20-5.5=514.5（万元）。

B公司的相关处理为：

1若以历史成本作为计量属性：换入资产的成本=90+10+5=105（万元）

会计分录：

借：固定资产清理90

累计折旧20

贷：固定资产——仓库110

借：无形资产——专利权105

贷：固定资产清理90

应交税费——应交营业税5

银行存款10

纳税调整：根据税法规定，应纳税所得额=100-90-5=5（万元），而在会计处理过程中，没有确认损益，两者产生差异5万元。在进行纳税申报时。应调增应纳税所得额5万元，最终应纳税所得额505万元。

2若以公允价值作为计量属性：换入资产的成本=100+10+5=115（万元）

会计分录：

借：固定资产清理90

累计折旧20

贷：固定资产——仓库110

借：无形资产——专利权115

贷：固定资产清理90

应交税费——应交营业税5

银行存款10

营业外收入10

纳税调整：根据税法规定，应纳税所得额=100-90-5=5（万元）。而在会计处理过程中，已确认损益10万元，两者产生差异5万元。在进行纳税申报时，应调减应纳税所得额5万元，最终应纳税所得额=500+10-5=505（万元）。
（宋浙青）

『肆』 非货币性资产投资企业所得税处理

应按规定视同销售确定收入，除另有规定外，均应按资产公允价值一次性确认收入，记入当年度计算缴纳企业所得税，同时结转资产的计税基础。
非货币性资产投资所得税处理
非货币性资产,是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外 的资产.非货币性资产投资是指以非货币性资产出资设立新的居民企业,或将非货币性资产注入现存的居民企业的投 资行为. 财税[2014]116号《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》规定,企业以非货念携悉币性资产对外投资确 认的非货币性资产转让所得,可在不超过5年期限内,分期均匀计入相应年度的应纳税所得额,按规定计算缴纳企业所得税
非货币性资产出资企业所得税处理
1.一次性确认收入
结合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条、“国税函[2008]828号”以及“国家税务总局公告2010年第19号”等文件规定，企业以非货币性资产对外投资，取得被投资企业股权，属于发生非货币性资产交换，资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入，除另有规定外，均应按资产公允价值一次性确认收入，记入当年度计算缴纳企业所得税，同时结转资产的计税基础。
2.分期均匀确认所得
企业非货币性资产投资并无现金流入，一次性确认所得缴纳企业所得税，给企业现金流带来较大压力。因此，“财税[2014]116号”、“国家税务总局公告2015年第33号”等文件规定，企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收入年度起，在不超过连续5个纳税年度的期间内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。企业在分期确认非货币性资产投资所得时，需要注意以下几点：
(1)不超过5年，可以是3年、4年，从非货币性资产投资当年起算;
(2)必须是连续的年度，中途不能中断;
(3)必须“均匀”记入，金额不可随意调整;
(4)投资或者增资对象为居民企业，投资或者增资非居民企业不适用;
(5)享受政策的主体必须实行查账征收，核定征收的企业不适用。文件并未说明查账征收的税种，笔者理解应该是指企业所得税。
(6)转让所得具体计算方式为，非货币性资产公允价值扣除计税基础后的余额
(7)计税基础确定。对于投资方来说，取得股权计税基础以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整;对于被投资方来说，直接按非货币性资产的公允价值确定，无须分年确认。
(8)特殊性税务处理。若企业非货币性资产投资即符合分期均匀确认所得政策，又符合“财税〔2009〕59号”、“财税〔2014〕109号”等文件规定的特殊性税务处理条件的，可由企业选择其中一项政策执行，一经选择，不得改变。
(9)投资方转让股权。按“财税[2014]116号”文规定，投资方在5年内(这里应该理解为在分期期间内)转让股权应就尚未确隐皮认的非货币性资产转让所得，一次性计算缴纳企业所得税，同时将股权的计税基础一次调整到位。若投资方部分转让股权，应相应的部分确认转让所得及计税基础。投资方注销，应参照转让股权处理。
3.特殊性税务处理
按照“财税〔2009〕59号”、“财税〔2014〕109号”文件规定，企业在非货币性资产投资时，如果满足一定条件，可按股权收购或者资产收购，适用特性税务处理，暂不确认收入。股权收购比例条件为：非货币性资产投资涉及的收购股权不仔乎低于被收购企业股权的50%，且股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。资产收购比例条件为收购的资产不低于转让企业资产的50%，且股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。若企业在非货币性资产投资时满足以上比例条件及其他限制性条件，则可适用特性税务处理，暂不确认收入。
法律依据
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。